TributarIA

Riparto di giurisdizione — perimetro del giudice tributario

A seguito della l. 448/2001, la giurisdizione tributaria è divenuta una giurisdizione a carattere generale, estesa ad ogni controversia avente ad oggetto tributi di ogni genere e specie; ne consegue che l'elencazione degli atti impugnabili di cui all'art. 19 d.lgs. 546/1992 va interpretata in senso estensivo, essendo impugnabile ogni atto che porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, ancorché non rivestito della forma autoritativa tipica.

Perché è una pietra miliare — Dopo la l. 448/2001 la giurisdizione tributaria diventa giurisdizione a carattere generale su tributi di ogni genere e specie: la sentenza che ridisegna i confini del giudice tributario e apre alla impugnabilità degli atti atipici.

Giudicato esterno

Nel processo tributario, il giudicato formatosi tra le stesse parti su un'annualità d'imposta fa stato anche nei giudizi relativi ad annualità diverse quando l'accertamento concerne qualificazioni giuridiche o elementi preliminari a carattere tendenzialmente permanente, l'autonomia dei periodi d'imposta non impedendo l'estensione dell'efficacia del giudicato agli elementi che si ripetono per più annualità.

Perché è una pietra miliare — Il giudicato formatosi su un'annualità d'imposta fa stato anche nei giudizi relativi ad altre annualità, quando accerta elementi a carattere permanente: pilastro dei rapporti tra processo e periodicità dei tributi.

Sequenza procedimentale della riscossione

L'omessa notifica dell'atto presupposto costituisce vizio procedurale che determina la nullità dell'atto consequenziale notificato; il contribuente può far valere tale vizio impugnando il solo atto consequenziale ovvero, a sua scelta, cumulativamente anche l'atto presupposto non notificato, spettando al giudice verificare la regolarità della sequenza procedimentale.

Perché è una pietra miliare — L'omessa notifica di un atto presupposto è vizio procedurale che consente di impugnare l'atto successivo, a scelta del contribuente anche insieme a quello presupposto: la grammatica della riscossione a catena.

Abuso del diritto

In materia tributaria esiste un generale principio antielusivo, di matrice costituzionale (art. 53 Cost.), in forza del quale il contribuente non può trarre indebiti vantaggi fiscali dall'utilizzo distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio d'imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l'operazione; l'inopponibilità del negozio abusivo è rilevabile d'ufficio anche in sede di legittimità.

Perché è una pietra miliare — Le Sezioni Unite ancorano all'art. 53 Cost. un generale divieto di abuso del diritto in materia tributaria: il capostipite dell'antielusione giurisprudenziale, poi codificata nell'art. 10-bis dello Statuto.

IRAP e autonoma organizzazione

L'agente di commercio e il promotore finanziario sono soggetti ad IRAP solo in presenza di un'attività autonomamente organizzata, che ricorre quando il contribuente sia il responsabile dell'organizzazione — non inserito in strutture riferibili ad altrui responsabilità — e impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile ovvero si avvalga non occasionalmente di lavoro altrui; l'accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile se congruamente motivato.

Perché è una pietra miliare — Definisce il presupposto dell'autonoma organizzazione per gli ausiliari del commercio, chiudendo la stagione dell'incertezza sull'IRAP dei 'piccoli': riferimento costante del contenzioso IRAP.

Studi di settore e parametri

La procedura di accertamento standardizzato mediante parametri o studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento, ma nasce solo in esito al contraddittorio con il contribuente, obbligatorio a pena di nullità; la motivazione dell'atto deve dare conto delle ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni del contribuente.

Perché è una pietra miliare — Gli standard sono presunzioni semplici: la loro gravità, precisione e concordanza nasce solo nel contraddittorio col contribuente. La sentenza-architrave dell'accertamento standardizzato.

Statuto del contribuente — termine dilatorio

L'inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni dal rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni (art. 12, comma 7, l. 212/2000) determina di per sé, salvo specifiche e motivate ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'avviso di accertamento emesso ante tempus, quale vizio del procedimento posto a garanzia del contraddittorio.

Perché è una pietra miliare — L'avviso di accertamento emesso prima dei 60 giorni dalla chiusura della verifica (art. 12, c. 7, Statuto) è invalido salvo urgenza motivata: la prima grande presa di posizione sul valore dello Statuto.

Impugnabilità dell'estratto di ruolo

È ammissibile l'impugnazione della cartella di pagamento (e del ruolo) non notificata o invalidamente notificata, della quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l'estratto di ruolo, senza che occorra attendere la notifica di un atto successivo della riscossione.

Perché è una pietra miliare — Ammette l'impugnazione della cartella conosciuta solo tramite estratto di ruolo per difetto di notifica: snodo fondamentale della tutela del contribuente nella riscossione.

Contraddittorio endoprocedimentale

Nell'ordinamento nazionale non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo; per i tributi armonizzati, la violazione dell'obbligo — di derivazione unionale — determina l'invalidità dell'atto solo se il contribuente assolva la prova di resistenza, indicando le ragioni non puramente pretestuose che avrebbe potuto far valere; per i tributi non armonizzati l'obbligo sussiste esclusivamente nei casi espressamente previsti dalla legge.

Perché è una pietra miliare — Fissa il doppio binario: obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per i tributi armonizzati (con prova di resistenza), solo nei casi previsti dalla legge per i non armonizzati.

Prescrizione e definitività della cartella

La scadenza del termine per l'opposizione alla cartella di pagamento, pur determinando la definitività della pretesa, non produce la conversione del termine di prescrizione breve in quello decennale ex art. 2953 c.c., applicabile ai soli titoli di formazione giudiziale passati in giudicato; il principio vale per tutti i crediti iscritti a ruolo, tributari e contributivi.

Perché è una pietra miliare — La mancata impugnazione della cartella non converte il termine di prescrizione breve in quello decennale dell'actio iudicati: spartiacque per la riscossione di tributi e contributi.

Riparto di giurisdizione — esecuzione forzata tributaria

In materia di esecuzione forzata tributaria, il riparto si fonda sulla natura della doglianza: spettano al giudice tributario le contestazioni che investono la pretesa impositiva e gli atti fino alla cartella o all'intimazione, ivi compresa l'opposizione con cui si deduca l'omessa o invalida notifica dell'atto presupposto, anche se proposta dopo l'inizio dell'esecuzione; spettano al giudice ordinario le opposizioni riguardanti gli atti esecutivi successivi.

Perché è una pietra miliare — Fissa il discrimine con il giudice ordinario nella riscossione coattiva: al tributario le contestazioni sulla pretesa e sugli atti fino alla cartella (compresa la dedotta omessa notifica), all'ordinario gli atti dell'esecuzione successivi.

Decadenza e componenti pluriennali

In caso di componenti reddituali a efficacia pluriennale, la decadenza dell'amministrazione dal potere di accertamento va riferita a ciascun periodo d'imposta in cui il singolo rateo concorre alla formazione dell'imponibile, con la conseguenza che l'Ufficio può contestare il fatto generatore del componente anche se verificatosi in annualità per la quale il potere accertativo è ormai decaduto.

Perché è una pietra miliare — Per i componenti di reddito a efficacia pluriennale l'Ufficio può contestare il fatto generatore anche se relativo ad annualità decadute: ridisegna i confini temporali dell'accertamento.

Estratto di ruolo dopo la riforma del 2021

In tema di riscossione a mezzo ruolo, l'art. 3-bis del d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, inserito in sede di conversione dalla l. 17 dicembre 2021, n. 215, col quale, novellando l'art. 12 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, è stato inserito il comma 4-bis, si applica ai processi pendenti, poiché specifica, concretizzandolo, l'interesse alla tutela immediata a fronte del ruolo e della cartella non notificata o invalidamente notificata; sono manifestamente infondate le questioni di legittimità costituzionale della norma, in riferimento agli artt. 3, 24, 101, 104, 113, 117 Cost., quest'ultimo con riguardo all'art. 6 della CEDU e all'art. 1 del Protocollo addizionale n. 1 della Convenzione.

Perché è una pietra miliare — Chiude il cerchio aperto dalla 19704/2015: la stretta del d.l. 146/2021 sull'impugnabilità di ruolo e cartella vale anche per i giudizi in corso ed è costituzionalmente solida — ridisegna l'accesso alla tutela nella riscossione.

Scarica la sentenza (PDF) Fonte: Italgiure

Autotutela sostitutiva

In tema di accertamento tributario, il potere di autotutela, le cui forme e modalità sono disciplinate dall'art. 2-quater d.l. n. 564 del 1994, conv. dalla legge n. 656 del 1994, e dal d.m. n. 37 del 1997 (e, con decorrenza dal 18 gennaio 2024, dagli artt. 10-quater e 10-quinquies della legge n. 212 del 2000), trae fondamento, al pari della potestà impositiva, dai principi costituzionali di cui agli artt. 2, 23, 53 e 97 Cost. in vista del perseguimento dell'interesse pubblico alla corretta esazione dei tributi legalmente accertati, sicché l'Amministrazione finanziaria, ove non sia decorso il termine di decadenza per l'accertamento previsto per il singolo tributo e sull'atto non sia stata pronunciata sentenza passata in giudicato, può legittimamente annullare, per vizi sia formali che sostanziali, l'atto impositivo viziato ed emettere, in sostituzione, un nuovo atto anche per una maggiore pretesa, senza che sia necessaria la "sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi" richiesta per l'accertamento integrativo dagli artt. 43, quarto comma (ora terzo), d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, quarto comma, d.P.R. n. 633 del 1972, atteso che l'autotutela sostitutiva – procedimento di secondo grado che investe l'atto originario, annullato e sostituito sulla base degli stessi elementi già considerati – si differenzia strutturalmente e funzionalmente dall'accertamento integrativo, che affianca all'atto originario, valido ed efficace, una pretesa aggiuntiva. In caso di autotutela sostitutiva in malam partem, il legittimo affidamento del contribuente non è integrato dalla mera esistenza del precedente atto viziato ovvero dall'errata valutazione delle circostanze poste a suo fondamento, ostandovi il dovere di concorrere alle spese pubbliche in ragione della propria capacità contributiva ex artt. 2 e 53 Cost., potendo per contro assumere rilievo l'esistenza di specifiche indicazioni erronee o di condotte intrinsecamente contraddittorie dell'agenzia fiscale anteriori all'adozione dell'atto illegittimo, qualora le somme pretese siano state compiutamente versate e ricorrano ragioni di certezza e stabilità.

Perché è una pietra miliare — Fonda su basi costituzionali il potere di annullare e sostituire l'atto viziato, anche con pretesa maggiore, purché nei termini di decadenza e senza giudicato: la sistemazione definitiva dell'autotutela, oggi rilevantissima con gli artt. 10-quater e 10-quinquies dello Statuto.

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Contraddittorio preventivo dopo la riforma

In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali cc.dd. 'a tavolino', con riguardo alla disciplina applicabile prima dell'entrata in vigore dell'art. 6 bis della legge n. 212 del 2000, introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e), del d.lgs. n. 219 del 2023, l'Amministrazione finanziaria è gravata da un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale esclusivamente per i tributi 'armonizzati', mentre per quelli 'non armonizzati' tale vincolo sussiste solo nelle ipotesi in cui risulti specificamente sancito. La violazione dell'obbligo di contraddittorio procedimentale, nelle verifiche 'a tavolino' su tributi armonizzati, comporta l'invalidità dell'atto impositivo purché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittizia o strumentale, tale essendo quella non idonea, secondo una valutazione probabilistica ex ante spettante al giudice di merito, a determinare un risultato diverso del procedimento impositivo.

Perché è una pietra miliare — Le Sezioni Unite tornano sul contraddittorio endoprocedimentale alla luce del nuovo art. 6-bis dello Statuto: il tassello che aggiorna il quadro fissato nel 2015.

Scarica la sentenza (PDF) Fonte: Italgiure